Vergi Usul Kanunun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrası uyarınca enflasyon düzeltmesi, aynı fıkranın (9) numaralı bendinde belirtilenler hariç, kapsam dâhilindeki mükelleflerden hesap dönemi takvim yılı olanlar tarafından en son 2004 takvim yılı itibarıyla yapılmıştır. Müteakip takvim yıllarında ise 2020 takvim yılına kadar gerekli koşulların oluşmaması nedeniyle, 2021 ve 2022 takvim yıllarında da aynı Kanunun geçici 33 üncü maddesiyle enflasyon düzeltmesi 2023 takvim yılı sonuna kadar ertelendiğinden 2005 ila 2022 takvim yıllarında (18 yıl) enflasyon düzeltmesi yapılmamıştır. 2023 takvim yılı (kendilerine özel hesap dönemi tayin edilenlerde 2024 yılında biten özel hesap dönemi) sonu itibarıyla ise, 213 sayılı Kanunun geçici 33 üncü madde gereğince, 2023 hesap dönemine ilişkin mali tabloların mezkûr madde ve aynı Kanunun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrası hükümleri çerçevesinde enflasyon düzeltmesine tabi tutulması gerekmektedir.
Enflasyon Düzeltmesine ilişkin Tebliğ Taslağı da Gelir İdaresi Başkanlığının internet sitesinde yayımlanmış ve görüşlere açılmıştır. Henüz Tebliğ yayımlanmamakla birlikte, orada yapılan açıklamalar da dikkate alınarak ve 2023 yılı sonunda yapılacak ilk enflasyon düzeltmesinin usul ve esaslarına öncelik verilerek hazırlanan özet veriler bu Genelgemizde ele alınmıştır.
Enflasyon Düzeltmesinin Mahiyeti ve Genel Esasları
Enflasyon düzeltmesinin mahiyeti
Genel anlamda enflasyon düzeltmesi, paranın satın alma gücündeki değişmeler nedeniyle gerçek durumu ifade edemeyen mali tabloların, gerçek durumu ifade eder hale gelmelerini sağlamak üzere düzeltme işlemine tabi tutulmasıdır.
213 sayılı Kanunun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasında enflasyon düzeltmesi, “mali tablonun ait olduğu tarihteki satın alma gücü cinsinden hesaplanması” şeklinde tanımlanmıştır.
Enflasyon düzeltmesinde mükellefler aşağıdaki işlemleri/adımları sırasıyla yerine getireceklerdir:
a) Mali tabloda yer alan kıymetlerden hangilerinin parasal olmayan kıymet olduğu tespit edilecektir.
b) Tespit edilmiş parasal olmayan kıymetlerin enflasyon düzeltmesinde dikkate alınacak tutarları (düzeltmeye esas tutarları) bulunacaktır.
c) Tespit edilmiş parasal olmayan kıymetlerin enflasyon düzeltmesinde düzeltmeye esas tarihleri ve düzeltme/taşıma katsayıları belirlenecektir.
ç) Tespit edilmiş düzeltmeye esas tutarlar ait oldukları düzeltme/taşıma katsayılarıyla çarpılacak ve parasal olmayan kıymetlerin düzeltilmiş tutarları hesaplanacak ve düzeltilmiş değerler ile düzeltme öncesi değerler arasındaki enflasyon farkları kayıtlara alınacaktır.
d) Parasal olmayan kıymetler düzeltilmiş değerleriyle, parasal kıymetler ise düzeltmeye tabi tutulmaksızın mali tabloda gösterilecektir.
2- Düzeltme sırasında göz önünde bulundurulacak temel ilkeler
Tebliğ ekinde parasal ve parasal olmayan kıymetlerin gösterilmiş olduğu listeler bulunmakta olup, anılan listeler işletmelerde para olarak yalnızca Türk Lirasının kullanıldığı prensibine dayanılarak hazırlanmıştır.
Mükellefler yabancı para üzerinden yapmış oldukları işlemlerini 213 sayılı Vergi Usul Kanunun mevcut hükümleri doğrultusunda değerlemeye devam edecekler, bunlar için ayrıca düzeltme yapmayacaklardır. Enflasyon düzeltmesinde yabancı paralar ile yabancı para cinsinden ifade edilen (alacak ve borç senetleri gibi) kıymetler parasal kıymet olarak addedilecektir.
İktisadi işletmeye dâhil (karşılıklar gibi) bir takım iktisadi kıymetler bağlı oldukları iktisadi kıymete göre parasal ya da parasal olmayan ayrımına tabi tutulacaktır. Bir başka ifadeyle, bunların karşılık olarak ayrıldığı kaynağın, parasal olan veya olmayan kıymet olup olmamasına göre, enflasyon düzeltmesinde dikkate alınması gerekir. Düzeltme işlemine tabi olacak karşılıklar da 213 sayılı Kanun hükümlerine göre ayrılması mümkün olan karşılıklardır. Buna göre, 213 sayılı Kanun hükümlerine göre ayrılması mümkün olmayan bir karşılık, bilançoda yer alsa bile enflasyon düzeltmesinde dikkate alınmayacaktır. Örneğin, kıdem tazminatı karşılığı, garanti gider karşılığı gibi karşılıklar 213 sayılı Kanunda sayılan karşılıklar arasında yer almadığından enflasyon düzeltmesinde de dikkate alınmayacaktır. 213 sayılı Kanun hükümlerine uygun olarak ayrılmış olan şüpheli alacak karşılığı ise parasal mahiyet taşıdığından enflasyon düzeltmesine tabi tutulmayacaktır.
Hisse senetleri esas itibarıyla parasal olmayan bir iktisadi kıymettir ve düzeltme/taşıma katsayısı ile çarpılmak suretiyle düzeltme işlemi gerçekleştirilecektir. Ancak, işletmelerin aktifinde bulunan yabancı para cinsinden hisse senetleri, iştirakler ve avansların, 213 sayılı Kanunun mükerrer 298 nci maddesinin (A) fıkrasının (8) numaralı bendinin verdiği yetkiye istinaden, düzeltme tarihindeki döviz kuru ile düzeltilmeleri uygun görülmüştür.
3- Enflasyon düzeltmesi yapma yükümlülüğü
Mükellefler 31/12/2023 tarihli (kendilerine özel hesap dönemi tayin edilenlerde 2024 yılında biten özel hesap dönemi sonuna ait) mali tablolarını 213 sayılı Kanunun geçici 33 üncü maddesi gereğince düzeltecek, daha sonraki dönemlere ait mali tabloların düzeltme işlemleri ise aynı Kanunun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasında öngörülen aşağıdaki şartların varlığına bağlı olarak yapılacaktır:
Yİ-ÜFE fiyat endeksindeki artışın, içinde bulunulan dönem dâhil son üç hesap döneminde %100’den ve içinde bulunulan hesap döneminde %10’dan fazla olması halinde mali tablolarını enflasyon düzeltmesine tabi tutacaklardır.
Enflasyon düzeltmesi, her iki şartın aynı anda birlikte gerçekleşmemesi halinde ise sona erecektir. Başka bir deyişle, enflasyon düzeltmesi yapılan bir hesap döneminden sonra Yİ-ÜFE’deki artışın;
– İçinde bulunulan dönem dâhil son üç hesap döneminde %100’den
ve
– İçinde bulunulan hesap döneminde %10’dan
az olması halinde enflasyon düzeltmesi sona erecektir.
Mükellefler, geçici vergi dönemlerinin sonu itibarıyla mali tabloları düzenlemek ve enflasyon düzeltmesi yapmak zorundadırlar. Geçici vergi dönemlerinde yukarıda belirtilen oranların tespitinde, son üç hesap dönemi yerine üçer aylık dönemlerin son ayı dâhil önceki otuz altı ay ve içinde bulunulan hesap dönemi yerine son on iki ay dikkate alınacaktır.
Bir hesap dönemi içindeki geçici vergi dönemlerinin herhangi birinde düzeltme yapılması halinde takip eden geçici vergi dönemlerinde ve içinde bulunulan hesap dönemi sonunda da düzeltme yapılacaktır.
4- Düzeltme işlemine tabi tutulacak mali tablolar
Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğinin “III- Mali Tablolar İlkeleri” başlıklı ekine göre; mali tablolar şunlardır:
Bilanço, 2) Gelir Tablosu, 3) Satışların Maliyeti Tablosu, 4) Fon Akım Tabloları, 5) Nakit Akım Tablosu, 6) Kâr Dağıtım Tablosu, 7) Öz Kaynaklar Değişim Tablosu.
Bu tablolardan, bilanço ve gelir tablosu dipnotları ve ekleri ile birlikte temel mali tabloları, diğerleri ise ek mali tabloları oluşturmaktadır.
Enflasyon düzeltmesi yapmak zorunda olan mükelleflerce, mali tablolardan sadece bilanço enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaktır.
5- Enflasyon düzeltmesi yapacak olanlar
Enflasyon düzeltmesi, kollektif, adî komandit ve adî şirketler dâhil kazançlarını bilanço esasına göre tespit eden gelir veya kurumlar vergisi mükellefleri tarafından yapılacaktır. Kazançlarını bilanço esasına göre tutanlar için bilançoların enflasyon düzeltmesine tabi tutulması bir zorunluluk olup, uygulama açısından mükelleflerin herhangi bir seçimlik hakları bulunmamaktadır. Bilanço esasına göre defter tutmayan gelir veya kurumlar vergisi mükellefleri enflasyon düzeltmesi yapamayacaklardır.
Ancak, aşağıda yer alan mükellefler de, enflasyon düzeltmesi yapamazlar:
a) Kayıtlarını Türk para birimi dışında başka bir para birimiyle tutmalarına izin verilen mükellefler,
b) Kayıtlarını Türk para birimi dışında başka bir para birimiyle tutmalarına izin verilen, ancak Türk para birimiyle kayıt yapmaya dönen mükelleflerden, Türk para birimiyle kayıt yapmaya başlanılan hesap döneminden itibaren üç hesap dönemi geçmemiş olanlar.
Gelir/kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunmakla birlikte kazançları gelir veya kurumlar vergisinden istisna olan, bilanço esasına göre defter tutan mükellefler de enflasyon düzeltmesi hükümlerine göre düzeltme yapmak zorundadırlar.
6- Bilançoda düzeltme işlemine tabi tutulacak kıymetler
Mali tablolarda yer alan kıymetler iki gruba ayrılır:
a) Parasal Kıymetler: Ulusal para değerindeki değişmeler karşısında nominal değerleri aynı kalan, ancak satın alma güçleri fiyat hareketlerine göre ters yönde değişen kıymetler.
b) Parasal Olmayan Kıymetler: Parasal kıymetler dışında kalan kıymetler, diğer bir ifade ile ulusal para değerindeki değişmelere rağmen satın alma güçleri değişmeyen kıymetler.
Dolayısıyla, bilançonun aktifinde;
Parasal Varlıklar,
Parasal olmayan varlıklar
pasifinde;
Parasal kaynaklar,
Parasal olmayan kaynaklar
olarak ayrım yapılacak ve parasal varlıklar ve parasal kaynaklar enflasyon düzeltmesine tabi tutulmayacak, parasal olmayan varlıklar ve parasal olmayan kaynaklar ise enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaktır.
Nevi itibarıyla iktisadi işletmelere dâhil bulunan kıymetlerden parasal ve parasal olmayan kıymetler Tebliğ ekindeki listelerde (EK 1 ve EK 2) yer almaktadır. Söz konusu listelerde öz sermaye kalemlerine yer verilmemekle birlikte, aksine bir hüküm olmaması ve Enflasyon Düzeltmesine ilişkin Tebliğde bir belirleme yapılmamış olması şartıyla, öz sermaye kalemleri “parasal olmayan kıymet” olarak addolunacaktır.
7- Özel hesap dönemine tabi olan mükelleflerde enflasyon düzeltmesi
Özel hesap dönemine tabi mükellefler, 2022 ve 2023 yılında biten hesap dönemlerine ilişkin bilançolarını enflasyon düzeltmesine tabi tutmayacaklar, 2024 yılında biten hesap dönemine ilişkin bilançolarını ise enflasyon düzeltmesine tabi tutacaklardır.
Özel hesap dönemi tayin edilen mükellefler, 2024 ve izleyen dönemlerde kullandıkları özel hesap dönemine ait geçici vergi dönemleri itibarıyla enflasyon düzeltme şartlarının gerçekleşip gerçekleşmediğine bakarak enflasyon düzeltmesi yapıp yapmayacaklarına karar vereceklerdir. Dolayısıyla, özel hesap dönemine tabi olan mükellefler 2024 ve izleyen dönemlerde enflasyon düzeltme şartlarının gerçekleştiği ilk geçici vergi dönemi ve aynı hesap dönemi içindeki izleyen geçici vergi dönemleri ve hesap dönemi sonunda bilançolarını enflasyon düzeltmesine tabi tutacaklardır.
Önümüzdeki haftaki yazımızda, konuya ilişkin açıklamalarımıza devam edilecek olup, 2023 Yılı sonunda yapılacak enflasyon düzeltmesine ilişkin hesap bazında yapılacakları ve diğer işlemleri ele alacağız.